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El régimen fiscal especial de las cooperativas españolas ha sido puesto en cuestión por una reciente Decisión de la Comisión europea en materia de Ayudas de Estado. Dicha Decisión se enmarca en un conjunto de procedimientos y pronunciamientos de las autoridades europeas alrededor de esta cuestión en Italia, Francia, Noruega y España. El presente trabajo analiza los criterios utilizados por la Comisión y los Tribunales en la delimitación de la existencia de los elementos del concepto de ayuda de Estado en los regímenes fiscales de cooperativas cuestionados.

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Lejos de aproximarse a las entidades sin fines lucrativos, la cooperativa sin ánimo de lucro se presenta como una alternativa a caballo entre estas entidades y la cooperativa. Tanto su regulación sustantiva como el régimen fiscal que se les aplica, presentan deficiencias y aspectos que deben ser objeto de estudio. En el presente artículo se delimita la figura de la cooperativa sin ánimo de lucro, acudiendo a las leyes cooperativas y se analizan las consecuencias que conlleva la aplicación del régimen fiscal previsto en la Ley 20/1990. Finalmente, se realiza un estudio comparado de los requisitos que deben cumplir las entidades sin fines lucrativos, previstos en la Ley 49/2002, para determinar en qué medida las cooperativas sin ánimo de lucro se aproximan a su cumplimiento.

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No es casualidad que la revista CIRIEC-España, Revista de Economía Pública, Social y Cooperativa haya decidido editar un número extraordinario dedicado en forma monográfica a la fiscalidad de las cooperativas. En efecto, dicho régimen es objeto, en la actualidad, de una profunda reflexión -entre los estudiosos del tema, pero asimismo, desde el mismo sector- acerca de la necesidad o la conveniencia de una reforma, así como de la intensidad de la misma.

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La Ley 20/1990 que regula el régimen fiscal de las cooperativas en España se encuentra en una delicada situación. Por un lado, las reglas técnicas o de ajuste que contiene necesitan una adaptación y actualización, habida cuenta las modificaciones legislativas de todo orden (tributarias, contables, societarias) que se han venido sucediendo tras su aprobación. Por otro lado, las bonificaciones fiscales han perdido buena parte de su alcance, y pese a ello, paradójicamente, están siendo cuestionadas por la Comisión y los Tribunales de la Unión europea. El presente trabajo analiza, desde una perspectiva crítica, las deficiencias de este régimen fiscal y su posible reforma.

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La Decisión de la Comisión de 15 de diciembre de 2009 parece haber cuestionado el régimen fiscal especial de las Cooperativas. Al hilo de ello realizamos un examen de las características esenciales de este régimen. A pesar de esta Decisión, nosotros creemos que el régimen fiscal de las Cooperativas se encuentra legitimado por los principios y normas comunitarias, porque ya no es tan favorable para las Cooperativas de cómo lo fue en 1990. También hay que tener en cuenta que las Cooperativas tienen unos límites en su actuación, y persiguen unos objetivos de política económica y social que justifican sobradamente la adopción de medidas fiscales específicas.En fin, buena parte de los beneficios fiscales de las Cooperativas ya existía en el momento en que España ingresó en la UE; y es prácticamente imposible que algunos de ellos superen el límite de minimis establecido por la propia UE.

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La política fiscal puede ser un instrumento eficaz para fomentar y desarrollar el modelo cooperativo. Se trata de un instrumento impropio o indirecto, en la medida que produce un ahorro de gastos fiscales para la empresa, pero esta circunstancia no es un obstáculo para su adopción. La aplicación efectiva de medidas de política fiscal encuentra obstáculos que es necesario remover, como la prohibición de las ayudas de Estado selectivas en la Unión Europea. Sin embargo, los análisis más recientes (Informe del CES europeo de 1-10-09 sobre los distintos tipos de empresas, Informe para la elaboración de una ley de fomento de la economía social, Ciriec-España, diciembre 2009), ponen de manifiesto que este tipo de políticas, bien articuladas, son adecuadas y proporcionadas a la incidencia económica y a la dimensión social de las cooperativas y las entidades del tercer sector y pueden ser un mecanismo eficaz para compensar la internalización de costes sociales en el seno de las mismas, a la vez que para fomentar su constitución y desarrollo. La propuesta que se presenta tiene por objeto valorar la conveniencia y la viabilidad, así como la adecuación al Derecho comunitario, de las medidas fiscales existentes y otras de posible implantación, en particular, la recuperación del IVA soportado no deducible, los incentivos a la inversión innovadora o la compensación de costes sociales.

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Tras las decisiones de la Comisión Europea cuestionando algunos elementos del tratamiento fiscal de las cooperativas en varios países europeos, entre ellos España, considerándolas “Ayudas de Estado” e incompatibles con el régimen de libre competencia; no cabe sino plantearse una reflexión sobre los cambios a introducir en el actual régimen fiscal español de cooperativas, contemplado en la Ley 20/90. Para ello, consideramos útil conocer y analizar la legislación fiscal aplicada a cooperativas en los diferentes países de la Unión Europea. Para dicho análisis, hemos agrupado los diferentes regímenes en dos grupos, el correspondiente a los países del Norte, donde se suelen aplicar solo o principalmente ajustes técnicos, y el de los países del Sur, donde además, se añaden ciertos incentivos. Con este bagaje, será más fácil analizar qué ajustes técnicos en la tributación, especialmente en el Impuesto sobre Sociedades, y qué incentivos, aparecen más compatibles con las últimas decisiones de la Comisión con vista a un posible cambio legislativo en España.

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La tutela de la función social atribuida a la cooperación ha sido siempre objeto de un régimen fiscal favorable. Sin embargo, el fenómeno de la “falsa cooperación”, que escondía bajo la forma de sociedad cooperativa actividades propiamente lucrativas, ha inducido al legislador nacional italiano a modificar sustancialmente el régimen de las cooperativas.Con la conocida como “Reforma Vietti”, el legislador ha introducido la distinción entre las cooperativas de mutualidad preponderante y otras cooperativas. Solo las primeras, sometidas a vínculos jurídicos estrechos y a un sistema de control más penetrante, pueden disfrutar de beneficios fiscales. Al intérprete le queda la difícil tarea de coordinar esta diferencia entre cooperativas respecto a un régimen fiscal sustancialmente preexistente a la reforma de Derecho civil. Hecha esta breve reseña, el trabajo se ocupa de describir el régimen de algunas disposiciones que normalmente se consideran favorables, como las relativas a la reserva indivisible y a los retornos.

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La nueva regulación sobre operaciones vinculadas nos hace plantearnos si la misma resulta de aplicación a las cooperativas y en qué medida. Durante el presente artículo se justifica la opinión de la autora de que resulta de plena aplicación para las operaciones vinculadas realizadas entre cooperativas pertenecientes a un mismo grupo, supuesto expresamente previsto en el ámbito de aplicación subjetivo del art. 16.3TRLIS. Sin embargo, entendemos que no resulta de aplicación a las operaciones realizadas entre una cooperativa y sus socios en atención a sus fines sociales, ya que no queda previsto dentro del ámbito de aplicación del art. 16.2 TRLIS y además, existe un precepto expreso que regula dicha situación, cual es el art. 15 de la Ley 20/1990 que mantiene plena su vigencia.

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La legislación de los distintos países dificultaba la expansión a nivel transnacional de las cooperativas nacionales. Se hacía necesaria la creación de una figura comunitaria que pudiera operar sin trabas en todo el territorio de la Unión, con una regulación también a nivel comunitario. En la constitución de la SCE el tratamiento fiscal era un factor con influencia decisiva, resolviéndose mediante la aplicación de la normativa nacional del país donde se constituyera. Así, tanto en las operaciones de concentración empresarial como en las de transformación, a nivel de la Unión Europea se han eliminado los obstáculos fiscales que frenaban las estrategias de crecimiento, garantizando la neutralidad fiscal de estas operaciones. Principio que rige también en el supuesto de traslado del domicilio social de la SCE.

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La adaptación sectorial de la contabilidad a las sociedades cooperativas está en proceso de desarrollo por parte del ICAC, siendo la clasificación de los instrumentos financieros como patrimonio o deuda una de las cuestiones más polémica. Por ello, el objetivo básico de este trabajo es reflexionar sobre la interpretación y el alcance de la aplicación de la NIC32 a las sociedades cooperativas, en concreto al capital social obligatorio. Así, después de una breve introducción, se aborda la revisión de la literatura más significativa, a modo de estado del arte, para continuar con el relato de la evolución de la norma contable objeto de estudio, la revisión del capital social obligatorio en la legislación vigente en España y la aplicabilidad de la norma internacional. Se concluye que es la norma contable la que debe adaptarse al sujeto contable y no la actuación inversa, así como la no viabilidad de aplicación literal de la NIC32 a las sociedades cooperativas.

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En los últimos tiempos se ha hecho cada vez más frecuente la actividad de promoción inmobiliaria en régimen de cooperativa, es por ello que en este trabajo pretendemos un acercamiento a la complejidad de la casuística existente en lo relativo a la relación tributaria, a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, entre las cooperativas de vivienda y las entidades locales. Para ello, tras la definición como sujetos pasivos del IVA de las cooperativas, nos centramos en aquellos casos en los se establecen relaciones entre las cooperativas de viviendas y los Ayuntamientos a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, las operaciones estarán sujetas, o no, dependiendo de la operación de que se trate. Con posterioridad, haremos referencia a las entidades locales y las situaciones que se pueden plantear en las mismas en el ejercicio de su actividad urbanística a efectos del IVA.